Niedersächsisches FG: Erste Tätigkeitsstätte bei grenzüberschreitender Arbeitnehmerentsendung nach neuem Reisekostenrecht

Einkommensteuer

Das Niedersächsische FG hat sich im Urteil vom 14. Mai 2025 (9 K 94/23) mit der Frage beschäftigt, ob ein Arbeitnehmer, der im Rahmen einer grenzüberschreitenden Arbeitnehmerentsendung nach Deutschland entsandt wird nach neuem Reisekostenrecht eine erste Tätigkeitsstätte begründet.

Dem Urteil liegt im Wesentlichen folgender Sachverhalt zugrunde:

Im Streitfall entsendete der Arbeitgeber seinen am Stammsitz in Brasilien unbefristet angestellten Arbeitnehmer für einen Zeitraum von 24 Monaten an eine inländische Betriebsstätte in Deutschland. Grundlage für die Entsendung war kein dafür abgeschlossener lokaler Arbeitsvertrag, sondern eine Entsendungsvereinbarung. Nach dieser verblieb der Kläger Arbeitnehmer der Heimatgesellschaft in Brasilien. Die Regelungen des Arbeitsvertrags mit der Heimatgesellschaft sollten gültig bleiben, soweit in der Entsendevereinbarung keine abweichenden Regelungen getroffen wurden. Der Kläger wurde von seiner Ehefrau und dem gemeinsamen Kind begleitet und wohnte mit diesen in einer gemeinsamen Wohnung. Die Eigentumswohnung in Brasilien behielten die Eheleute während der Entsendung bei. Die für die in Deutschland angemietete Wohnung entstandenen Unterkunftskosten erstattete der Arbeitgeber dem Kläger steuerfrei.

Im Streitjahr verrichtete der Kläger seine tägliche Arbeit an der inländischen Betriebsstätte seines Arbeitgebers, davon 120 Tage im Homeoffice. Nahezu täglich führte der Kläger Videokonferenzen mit seinem brasilianischen Arbeitgeber durch.

Die gesamten Unterkunftskosten wurden vom Arbeitgeber des Klägers übernommen, im Rahmen des deutschen Lohnsteuerabzugsverfahrens einschließlich der in Brasilien angefallenen Steuern als steuerpflichtiger Arbeitslohn erfasst und aufgrund der Nettolohnvereinbarung zuzüglich übernommener Lohnsteuerabzugsbeträge auf einen Bruttobetrag hochgerechnet. Die Kläger begehrten die Unterkunftskosten, soweit diese berufsbedingt auf den Kläger entfielen, im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung nach § 3 Nr. 16 EStG steuerfrei zu stellen und auch insoweit den vereinbarten Nettolohn nicht um eine darauf entfallende Lohnsteuer zu erhöhen.

Diesem Begehren gab das Niedersächsische FG statt.

Das Urteil beruht im Wesentlichen auf folgenden Erwägungen:

Danach begründet der Arbeitnehmer für die Dauer der Entsendung keine erste Tätigkeitsstätte, wenn der Arbeitnehmer für einen befristeten Zeitraum von nicht mehr als 48 Monaten an eine inländische Betriebsstätte entsendet wird, ohne dass hierzu ein lokaler Arbeitsvertrag abgeschlossen wird. Der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (insbesondere Urteil vom 16. Dezember 2020 VI R 35/18, BFHE 271, 550, BStBl II 2021, 525), wonach es erforderlich, aber auch ausreichend ist, dass der Arbeitnehmer am Ort der ersten Tätigkeitsstätte zumindest in geringem Umfang Tätigkeiten zu erbringen hat, die er arbeitsvertraglich schuldet und die zu dem von ihm ausgeübten Berufsbild gehören, kann nicht der Rechtssatz entnommen werden, dass während jeder - noch so kurz bemessenen – Auswärtstätigkeit ein geringer Tätigkeitsumfang am Ort der ersten Tätigkeitsstätte verbleiben muss. Die arbeitsrechtliche Festlegung auf eine Tätigkeitsstätte im Sinne des § 9 Abs. 4 Satz 4 EStG fehlt nur dann, wenn der Arbeitgeber von einer solchen arbeitsrechtlichen Festlegung unbewusst oder bewusst absieht. Da der Arbeitsvertrag mit dem Stammhaus in Brasilien auch während der Entsendung weiterhin unbefristet Bestand hatte und für die Dauer der Entsendung kein weiterer Arbeitsvertrag mit der inländischen Betriebsstätte geschlossen wurde, hatte die Zuordnungsentscheidung des Arbeitgebers für eine erste Tätigkeitsstätte in Brasilien weiterhin Bestand. Fehlt einer vom Arbeitgeber getroffenen Zuordnungsentscheidung lediglich die Dauerhaftigkeit im Sinne des § 9 Abs. 4 Sätze 1 bis 3 EStG, kommt eine Bestimmung der ersten Tätigkeitsstätte nach quantitativen Kriterien nicht in Betracht (entgegen BMF, Schreiben vom 25. November 2020 IV C 5-S 2353/19/10011:006, BStBl I 2020, 1228, Rz. 25 und 26).

Das Urteil ist rechtskräftig.

Quelle: Newsletter des Niedersächsischen FG Nr. 13/2025 vom 17. Dezember 2025

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